Droit Fiscal: Obligations, Événement Imposable et Exonérations

5e Journée: Les Fondamentaux du Droit Fiscal

Avantages Fiscaux et Obligations Tributaires

La Loi Générale Tributaire (LGT) explique, dans son article 17, les avantages qui constituent le tribut.

Une disposition stipule :

"1. L'ensemble des moyens juridiques et fiscaux, ainsi que toutes les obligations, devoirs, droits et pouvoirs résultant de l'application des impôts.

2. De l'aspect juridique et fiscal peuvent découler des obligations matérielles et formelles, notamment le paiement des impôts et l'imposition de pénalités fiscales en cas de non-conformité.

3. Les dettes fiscales sont principalement celles qui sont matérielles, comme les acomptes, et celles qui résultent des relations établies entre l'impôt et ses accessoires.

4. Les éléments du passif fiscal ne peuvent être modifiés par des actes ou des contrats entre particuliers et ne deviennent effectifs qu'après validation par l'administration, sous réserve des conséquences juridiques privées."

Plusieurs observations s'imposent :

1. Premièrement, le cadre juridique et fiscal englobe un ensemble très hétérogène de relations juridiques, dont le contenu et l'objet peuvent être modifiés.
2. Deuxièmement, ces relations peuvent avoir des contenus différents. La loi se réfère aux obligations matérielles et formelles, ainsi qu'aux sanctions.
3. Troisièmement, la disposition figurant à l'alinéa 3 concerne les obligations matérielles, y compris les paiements de capital dus au titre des obligations entre les individus et les accessoires.
4. Quatrièmement, le précepte met en évidence une prestation appelée impôt principal. Il s'agit de la fourniture à l'organisme public d'une somme d'argent en guise de contribution.

Ainsi, lorsque l'article 58 de la LGT décrit les montants d'argent qui s'ajoutent à la contribution, la dette fiscale, selon les termes de son alinéa 1, "comprend les paiements issus de l'impôt principal ou les obligations d'effectuer des acomptes, couvrant les intérêts de retard et les frais de toutes sortes."

On peut dire que, selon la LGT, le contenu essentiel de l'obligation de livraison est une somme d'argent due à l'organisme public, appelée taux d'imposition.

Il reste vrai que le contenu principal peut être décrit comme une obligation, mais on ne peut affirmer qu'il s'agit toujours d'une action administrative juste et nécessaire, exercée à travers les pouvoirs et devoirs corrélatifs de l'objet, car parfois il n'y a pas d'intervention administrative pour la conformité et l'extinction de l'impôt.

Le Montant de l'Impôt Principal

Ce terme est identifié par l'article 19 de la LGT comme le paiement de l'impôt.

Le montant de l'impôt est caractérisé comme une obligation ex lege, de droit public, et constitue une obligation de donner.

Obligation de Plein Droit

Conformément à l'article 20.1 de la LGT, la réalisation de l'événement imposable entraîne la naissance de l'obligation fiscale principale. C'est pourquoi seule la loi est en mesure de donner naissance à l'obligation fiscale principale.

Obligation de Droit Public

La loi exige la naissance de l'obligation et réglemente l'intégralité de son statut juridique. Ainsi, la volonté des parties n'a aucune influence sur la naissance de la relation tributaire, ni sur son développement et son régime juridique, comme l'interdit l'article 4.17 de la LGT. L'article 18 de la LGT proclame le principe de non-disponibilité du crédit d'impôt, ce qui empêche de modifier un aspect de son contenu, les formes et les délais de ses revendications et, en général, l'ensemble de sa discipline juridique.

Obligation de Donner

Le montant de l'impôt principal est l'obligation de donner une somme d'argent qui constitue le montant de l'impôt. Cette nature n'est pas affectée bien que la législation permette, parfois, le paiement de l'impôt par l'utilisation de timbres fiscaux ou la livraison de biens du patrimoine historique et artistique.

L'Événement Imposable

Concept et Fonction

L'article 20.1 de la LGT dispose : « Cet événement est le budget fixé par la loi pour définir chaque type d'impôt et dont la réalisation entraîne la naissance de l'obligation fiscale principale. »

La loi instituant l'impôt a effectivement un budget appelé événement imposable, et si celui-ci est vérifié, l'obligation fiscale naît.

Aujourd'hui, les différentes prestations qui composent le tribut, les sujets, les fonctions et pouvoirs qui se posent dans leur mise en œuvre, ne remontent pas toujours à la genèse de l'événement imposable, mais proviennent d'autres budgets, prévus par les règles fiscales.

Il conserve encore son caractère de fait générateur qui identifie chaque impôt, en ce que sa mise en œuvre ne peut se produire que si le fait est soumis à l'impôt et que la demande est autorisée. C'est ce qui distingue l'effet de l'événement imposable qui peut être contenu dans la loi et où se trouvent également les manifestations de la capacité économique et les autres principes régissant l'imposition des taxes.

La Nature Normative de l'Événement Imposable

L'événement imposable étant fixé par la loi, comme le stipule l'article 20 de la LGT, il est toujours un événement de nature juridique, créé et défini par la norme et qui n'existe pas tant qu'il n'a pas été décrit ou établi.

Le législateur peut prendre le fait réel dans tous ou certains de ses aspects, en lui donnant une pertinence ou une importance fiscale, c'est-à-dire, redéfinir le fait lui-même et par conséquent l'application et l'interprétation de l'impôt doit répondre principalement à la description faite par la loi.

Les différents aspects ou significations ne sont pertinents que dans la mesure où le législateur, lors de la définition du fait générateur, les a recueillis dans le cadre de sa définition.

La double imposition est interdite, mais pas que deux impôts portent sur une même manifestation de richesse ou de capacité économique. Les manifestations de la richesse, appelées matière d'évaluation, sont limitées, donc il est fréquent que plusieurs impôts portent sur le même aspect de la réalité. Le bien qui est imposé est l'objet d'une contribution, mais il sera indispensable que les opérations imposables affectées par deux taxes soient différentes, au moins dans certains de leurs éléments de définition.

Par exemple, un transfert de propriété sur lequel s'articule une obligation pour le cédant et une autre pour l'acheteur.

Compte tenu de la possibilité pour le législateur fiscal de redéfinir les faits de la réalité qu'il prend comme imposables, il est inévitable de noter le soutien à l'autonomie du droit fiscal. C'est-à-dire, au moment de choisir des actes comme opérations imposables, tels qu'établis par les autres branches du droit, le droit fiscal peut les prendre tels qu'ils sont définis ou reformuler certaines de ses caractéristiques.

Lors de l'examen si un cas spécifique est ou non grevé d'une taxe, cela est lié à une tâche d'interprétation de la norme. La tâche d'interpréter la norme et la qualification des faits doit être menée dans le strict respect des critères juridiques énoncés aux articles 12 et 13.

Structure de l'Événement Imposable

En plus de l'élément subjectif, le fait imposable présente un élément objectif qui comporte quatre aspects qui le définissent :

• L'aspect matériel ou qualitatif indique le fait lui-même, l'acte, l'opération ou la situation fiscale, et se compose généralement d'un indice de la capacité économique, du revenu, de la richesse ou de la dépense. Il peut en résulter un événement imposable générique, capable de couvrir différents scénarios, ou spécifique, ne subsumant que les faits spécifiques décrits.
• L'aspect spatial exprime le lieu d'exécution de l'événement imposable.
• L'aspect quantitatif est l'acte par lequel l'événement imposable est quantifié, à condition qu'il s'agisse d'une contribution variable, dont les montants sont susceptibles d'être réalisés à des degrés divers. En revanche, les événements se produisent à la charge des impôts fixes, sans possibilité de graduation.
• Enfin, l'aspect temporel exprime le moment de l'achèvement de l'opération imposable, conduisant à la distinction entre l'impôt périodique et l'impôt instantané. Dans le cas de l'impôt instantané, il est possible d'identifier le moment où l'événement imposable a lieu, alors que dans le cas de l'impôt périodique, le fait se produit en permanence, avec une tendance à se reproduire. Dans le cas de l'impôt périodique, la contribution ne peut être tenue que jusqu'à ce que le fait cesse, et la loi divise l'impôt en périodes de continuité, ce qui signifie que chacune d'entre elles couvre tous les cas imposables.

Il est impératif que la loi fixe le moment où la taxe devient exigible, c'est-à-dire « le moment où l'événement est réalisé et produit la naissance de l'obligation fiscale principale ». Son but fondamental est d'appliquer la loi alors en vigueur. Si la détermination est facile pour les impôts instantanés, elle ne l'est pas du tout pour les impôts périodiques, ce qui rend inévitable une indication explicite par la loi.

Dans le système fiscal espagnol, chaque loi fiscale indique expressément le moment de l'exigibilité, même pour les taxes instantanées. Dans le cas des impôts périodiques, une période fiscale annuelle est habituellement fixée, coïncidant généralement avec l'année civile. Pour les impôts d'État, l'exercice est le dernier jour de cette période, comme dans l'impôt sur le revenu. Pour les impôts locaux, c'est le premier jour de la période, comme l'ICI, la taxe IAE ou la taxe sur les véhicules automobiles.

L'Exonération Fiscale

Concept et Contenu

Conformément à l'article 22 de la LGT : « Les exonérations fiscales sont celles dans lesquelles, en dépit de la réalisation du fait imposable, la loi exonère de l'application de l'impôt principal. »

Cela est possible parce que la définition de l'événement imposable ne prend pas fin avec la prévision de la conséquence générique et ordinaire de la naissance de l'obligation ; la loi ajoute d'autres prévisions plus précises, ce qui inclut les hypothèses formulées dans le domaine de l'évaluation qui ne conduisent pas à la naissance, ou qui y conduisent, mais pour un montant inférieur à la quantité normale (exonération partielle). Que ce soit en réponse à la personne qui les effectue (exemptions subjectives) ou à la survenance de certains événements liés à l'impôt, de certaines circonstances ou de tout aspect de celui-ci (exemptions objectives). Mais l'origine du sujet à l'impôt et les fonctions et pouvoirs qui le composent, avec la particularité qu'elle vise l'absence ou la réduction de l'obligation principale.

Par exemple, l'impôt sur le revenu impose comme événement imposable l'obtention de revenus, mais déclare l'exemption si ces revenus se composent de bourses ou de prix de la Loterie Nationale (exonération objective). La loi sur l'impôt sur les sociétés taxe les revenus obtenus par des entités juridiques, mais déclare l'exemption lorsque ces entités sont l'État ou les Communautés autonomes (exonération subjective).

Le cas traité est, dans tous les cas, inclus dans les budgets de l'événement imposable, ce qui le distingue des cas non imposables, qui sont des faits qui sont en dehors de l'événement imposable.

Le fait exempté par la règle d'exonération fiscale est une analyse plus détaillée de l'un des cas ayant à sa base une projection spécifique des principes et critères de la justice fiscale (allocation de base) ou la réalisation des fins non fiscales poursuivies par le régime fiscal (incitations à l'investissement).

Dans tous les cas, seule la loi peut effectuer cette redéfinition du fait générateur de l'impôt, et il y a l'obligation de réserve légale dans la mise en place d'exemptions, comme l'insiste l'article 133.3 de la Constitution espagnole.

Création de l'Exonération

Deux questions sont contradictoires quant à l'exercice de l'exonération.

La première concerne son propre mécanisme de génération, parce que les règles subordonnent souvent le bénéfice de l'exonération à l'octroi par l'Administration.

La deuxième a trait au moment de l'exigibilité, si elle est prévue dans les contributions périodiques indéterminées (exonérations permanentes) ou pour un nombre déterminé de périodes fiscales (exonérations temporaires). L'exonération pour chaque période est due à l'achèvement d'un même événement imposable dans sa forme libre, sans que l'exonération née une fois dans une période ne soit consommée jusqu'à la fin de chacune d'entre elles.

Les problèmes commencent à se poser lorsque les règles prévoyant l'exonération sont modifiées, avant d'avoir épuisé le nombre d'années d'imposition pour lesquelles l'exonération était prévue ; elle disparaît ou est modifiée à la baisse.

L'Impact de la Taxe

L'article 17.3 de la LGT inclut dans son alinéa 3, parmi les obligations fiscales matérielles, les relations entre personnes résultant de l'impôt. Et l'article 24, dans son premier paragraphe, indique qu'elles visent la prestation d'un impôt payable par le débiteur fiscal. Ajoutant, dans son alinéa 2, que les obligations de ce type sont générées à la suite des événements d'impact prévus par la loi.

On voit que dans certains impôts comme la TVA, la taxe est supportée par le consommateur, mais pas par l'administration. En observant les règles de ces taxes, la première information à considérer est que l'événement imposable est défini comme la fabrication, la distribution ou la livraison de biens et services qui doivent être taxés. Le fournisseur de l'événement sera le sujet passif direct qui prend la position du contribuable.

Le deuxième point à considérer est la mise à disposition par la loi du mécanisme de la répercussion. Autrement dit, le pouvoir donné au contribuable de répercuter la taxe sur l'acheteur de celle-ci. Grâce à la répercussion, le contribuable peut récupérer auprès du consommateur le montant de l'impôt, mais sans perdre sa qualité de sujet passif de la contribution et n'a qu'à interagir avec l'administration pour payer l'obligation principale et les autres prestations, sans impliquer le consommateur.

L'Anticipation de l'Impôt: Retenues et Acomptes

L'article 17.3 de la LGT énumère les obligations fiscales matérielles, y compris notamment l'obligation d'effectuer le paiement. L'article 23, dans son alinéa 1, stipule qu'elles consistent en un montant destiné à satisfaire l'impôt par des versements requis pour effectuer la retenue ou des paiements forcés à verser au compte. L'alinéa 2 du présent article stipule que le contribuable peut déduire de l'impôt à payer le montant des remboursements anticipés du principal encourus.

Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, dont l'événement imposable est la source de revenu pendant la période imposable, le contribuable qui a payé le revenu doit conserver, au moment de leur rencontre, certains d'entre eux, puis les déclarer et les verser à l'Administration.

À la fin de la période d'imposition, le contribuable est tenu de déclarer l'impôt et de calculer le montant total de son assujettissement au capital de l'impôt, en intégrant les revenus tirés. L'impôt final doit déduire les montants versés à titre d'acomptes ou de paiements anticipés. Si la différence est positive, il doit la verser ; et si elle est négative, l'administration remboursera le montant excédentaire.

La présence de ces mécanismes rompt la structure juridique de l'impôt, car l'impôt principal ne naît pas avant la réalisation de l'événement imposable.

Les allégements fiscaux dans ces cas sont des obligations différenciées. Une charge exceptionnelle de paiements imposables ou de troisième acompte, découlant de faits antérieurs à l'événement imposable. D'autres, s'il y a une différence positive par le sujet passif, proviennent de l'événement imposable.

Mais sans être intégrés dans un passif d'impôt unique par le montant total déclaré à l'article 23 de la LGT, ils ne convergent pas lors de la demande par l'administration, puisque le contribuable n'est jamais tenu pour responsable de l'absence de montants d'entrée correspondant à la retenue ou aux nouveaux arrivants sur le compte conformément à l'article 58.1 de la LGT.